个税新政的10项重大变化

　　为支持国家大众创业、万众创新战略的实施，促进我国经济结构转型升级，9月22日，财政部、国家税务总局联合印发《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)。本期华税重点关注有关个人所得税的部分。

　　一直以来，我国针对股权激励的所得税政策几乎全部限于上市公司范畴，近日颁布并于9月1日实施的《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)一大亮点就是对非上市公司股权激励所得税政策予以明确，并实施较上市公司更加优惠的政策，对于包括“新三板”等在内的众多公司开展员工持股计划，无疑是一大利好。另外，101号文还对上市公司开展股权激励，技术入股实施了更加灵活的税收政策，值得关注。

　　一、非上市公司政策明确，并享受较大税收优惠

　　政策：非上市公司开展股权激励，符合规定条件的，员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税;股权转让时，按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额，适用“财产转让所得”项目，按照20%的税率计算缴纳个人所得税。

　　点评：之前对于非上市公司开展股权激励，仅能依据《个人所得税法》及实施条例等原则性规定进行处理，或参照上市公司股权激励税收政策执行。新政的出台为非上市公司开展股权激励，带来的巨大的好处，不仅在“取得股权”时可以递延，而且在“股权转让”阶段还可以按照20%的较低税率纳税，节税效果显著。

　　二、非上市公司优惠政策限于“境内居民企业”

　　政策：享受上述税收优惠政策的主体应属于“境内居民企业”，公司所属行业均不属于101号文附件《股权奖励税收优惠政策限制性行业目录》范围，公司所属行业按公司上一纳税年度主营业务收入占比最高的行业确定。

　　点评：享受非上市公司股权激励税收优惠政策的企业主体要求有三：一是公司制企业，排除了个体工商户、合伙企业、个人独资企业等非公司制企业类型;二是境内居民企业，排除了非居民企业以及境外居民企业(注册地在境外，实际管理机构在境内);三是行业不属于限制类行业，比如房地产、制造业、金融等。对于主体不符合的企业开展股权激励，个人仍应在获得股票(权)时，对实际出资额低于公平市场价格的差额，按照“工资、薪金所得”项目计算缴纳个人所得税。

　　三、非上市公司股权激励“模式”有要求

　　政策：非上市公司股权激励限于授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，才能享受优惠政策。(1)股票(权)期权是指公司给予激励对象在一定期限内以事先约定的价格购买本公司股票(权)的权利;(2)制性股票是指公司按照预先确定的条件授予激励对象一定数量的本公司股权，激励对象只有工作年限或业绩目标符合股权激励计划规定条件的才可以处置该股权;(3)股权奖励是指企业无偿授予激励对象一定份额的股权或一定数量的股份。

　　点评：目前，我国股权激励方式主要有股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励、股权出售、员工持股计划等，此外还有技术成果投资入股方式等。因此，非上市公司在开展股权激励时，应充分结合101号文的规定，选择有税收优惠的方式。

　　四、享受税收优惠需要履行相关审批、备案手续

　　政策：根据101号文，享受递延纳税政策的非上市公司股权激励须同时满足7个方面的条件并经向主管税务机关备案。比如，股权激励计划应获得董事会、股东大会审议通过，有详实的方案，激励的标的应为境内居民企业的本公司股权(股权奖励的标的可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所取得的股权);激励对象应为公司董事会或股东(大)会决定的技术骨干和高级管理人员，激励对象人数累计不得超过本公司最近6个月在职职工平均人数的30%;股票(权)期权自授予日起应持有满3年，且自行权日起持有满1年;限制性股票自授予日起应持有满3年，且解禁后持有满1年;股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年。上述时间条件须在股权激励计划中列明;股票(权)期权自授予日至行权日的时间不得超过10年。

　　点评：目前，所得税优惠基本实行备案制，而按照101号文的规定，享受非上市公司股权激励的优惠税收政策，需要制定详细的开展方案(合规性)，并履行相关审批、备案程序，企业应予以充分的重视。

　　五、延长上市公司股权激励纳税递延期限至12个月

　　政策：上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励，经向主管税务机关备案，个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。

　　点评：需要关注两个问题，一是符合条件的上市开展股权激励，依旧在行权(解禁)时按照“工资薪金所得”项目计算应纳税款，但是新政延长了上市公司股权激励的纳税期限，由现行政策规定的'6个月延长至12个月。二是未来转让阶段的税负。目前我国对个人从二级市场取得的上市公司股票，其股票转让所得以及持股1年以上取得的股息红利所得实行免征个人所得税的优惠政策。对于上市公司股权激励形成的限售股，根据《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》(财税[2009]167号)，以及《关于个人转让上市公司限售股所得征收个税有关问题的补充通知》的规定，7种法定情形并未明确包括此情形，也即，上市公司股权激励，个人在转让股票时不用缴纳个人所得税，但不包括境外上市公司股权激励情形。

　　六、“非上市”境内上市，将适用“限售股”税收政策

　　政策：个人因股权激励、技术成果投资入股取得股权后，非上市公司在境内上市的，处置递延纳税的股权时，按照现行限售股有关征税规定执行。

　　点评：现行有关限售股的主要税收政策有《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》(财税[2009]167号)，以及《关于个人转让上市公司限售股所得征收个税有关问题的补充通知》，按照规定，个人转让限售股，以每次限售股转让收入，减除股票原值和合理税费后的余额，为应纳税所得额。适用20%的税率，限售股转让收入，是指转让限售股股票实际取得的收入。限售股原值，是指限售股买入时的买入价及按照规定缴纳的有关费用。合理税费，是指转让限售股过程中发生的印花税、佣金、过户费等与交易相关的税费。